Situații de anulare și redobândire a codului de înregistrare în scopuri de TVA și efectele acestora – partea a II-a –

Articolul urmărește să pună în evidență o serie de aspecte teoretice și practice privind anularea și redobândirea codului de înregistrare în scopuri de TVA pentru contribuabilii activi fiscal, precum și efectele acestor situații.
S-au constatat în practică situații în care unii contribuabili și-au pierdut codul de înregistrare în scopuri de TVA, clienții lor fiind puși în dificultate în cazul desfășurării de tranzacții cu aceștia. Pentru un regim fiscal echitabil, Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 84/2016 pentru modificarea și completarea unor acte normative din domeniul financiar-fiscal vine cu o reparație pentru contribuabilii care își redobândesc codul de înregistrare în scopuri de TVA, prin repunerea în drepturi a acestora în sensul acordării dreptului de deducere pierdut în perioada aferentă anulării codului.
Modificarea adusă de OUG nr. 84/2016 le dă contribuabililor care își redobândesc codul de TVA posibilitatea să refactureze cu taxă livrările/prestările efectuate în perioada în care au avut codul anulat. De asemenea, beneficiarii lor vor putea să deducă TVA pentru achizițiile de bunuri/prestări de servicii aferente vânzărilor/prestărilor efectuate în perioada în care furnizorul a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, în condițiile în care înainte de apariția OUG nr. 84/2016 acest lucru nu era posibil. (vezi prima parte)

Termeni-cheie: TVA, OUG nr. 84/2016, anularea codului de TVA, redobândirea codului de TVA, ajustare, drept de deducere

Clasificare JEL: M41, K34

Exemplul 4

La data de 07.02.2017, entitatea X achiziționează de la entitatea Y deșeuri feroase în sumă de 10.000 lei + TVA 19%. Ambele societăți sunt persoane impozabile care au ca perioadă fiscală trimestrul calendaristic. Organele fiscale competente au anulat înregistrarea în scopuri de TVA a entității X în baza art. 316 alin. (11) lit. h) din Codul fiscal, decizia de anulare fiindu-i comunicată acesteia la 01.03.2017. La data de 03.03.2017, entitatea X achiziționează din nou de la entitatea Y deșeuri feroase în sumă de 10.000 lei. La 05.03.2017, entitatea X îi vinde toate deșeurile feroase entității Z pentru suma de 22.000 lei + TVA 19%.

Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entităților X și Z.

Entitatea X

a) Achiziționarea deșeurilor feroase de la entitatea Y la data de 07.02.2017:

– Intrarea mărfurilor în gestiune:
10.000 lei 371
„Mărfuri”
= 401
„Furnizori”
10.000 lei
– Contribuția la fondul de mediu (10.000 lei x 3%):
300 lei 401
„Furnizori”
= 447.analitic distinct
„Fonduri speciale – taxe
și vărsăminte asimilate”
300 lei
– Aplicarea taxării inverse în conformitate cu art. 331 alin. (2) din Codul fiscal (10.000 lei x 19%):
1.900 lei 4426
„TVA deductibilă”
= 4427
„TVA colectată”
1.900 lei
b) Achitarea datoriei față de furnizor:
9.700 lei 401
„Furnizori”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
9.700 lei
c) Achitarea datoriei la fondul de mediu:
300 lei 447
„Fonduri speciale – taxe
și vărsăminte asimilate”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
300 lei

d) Achiziționarea deșeurilor feroase de la entitatea Y la data de 03.03.2017:

– Intrarea mărfurilor în gestiune:
11.900 lei 371
„Mărfuri”
= 401
„Furnizori”
11.900 lei
– Contribuția la fondul de mediu (10.000 lei x 3%):
300 lei 401
„Furnizori”
= 447.analitic distinct
„Fonduri speciale – taxe
și vărsăminte asimilate”
300 lei
e) Achitarea datoriei față de furnizor:
11.600 lei 401
„Furnizori”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
11.600 lei
f) Achitarea datoriei la fondul de mediu:
300 lei 447
„Fonduri speciale – taxe
și vărsăminte asimilate”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
300 lei
g) Vânzarea deșeurilor feroase entității Z:
26.180 lei 4111
„Clienți”
= %
707
„Venituri din
vânzarea mărfurilor”
446.analitic distinct
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
26.180 lei
22.000 lei

4.180 lei

h) Încasarea facturii:
26.180 lei 5121
„Conturi la bănci
în lei”
= 4111
„Clienți”
26.180 lei
i) Achitarea TVA colectate:
4.180 lei 446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
4.180 lei
j) Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute:
21.900 lei 607
„Cheltuieli privind mărfurile”
= 371
„Mărfuri”
21.900 lei

Remarcă:

Întrucât înregistrarea în scopuri de TVA a fost anulată de organele fiscale competente conform art. 316 alin. (11) lit. h) din Codul fiscal, entitatea X era obligată să efectueze ajustări ale TVA pentru activele aflate în stoc la data de 01.03.2017. În acest sens, TVA dedusă la achiziția de deșeuri feroase din data de 07.02.2017 (pct. 78 alin. (9) din Normele metodologice date în aplicarea art. 304 din Codul fiscal) trebuia ajustată și declarată prin formularul 307 „Declarație privind sumele rezultate din ajustarea/corecția ajustărilor/regularizarea taxei pe valoarea adăugată”.

➔ Entitatea Z

– Achiziționarea deșeurilor feroase de la entitatea X:
26.180 lei 371
„Mărfuri”
= 401
„Furnizori”
26.180 lei

Entitatea Z nu poate deduce TVA și nu poate aplica măsurile de simplificare.

Exemplul 5

O persoană impozabilă stabilită în România (A) achiziționează la data de 30.09.2016 un echipament tehnologic de la o persoană impozabilă stabilită în Ungaria (B), la costul de 15.000 euro, cursul de schimb valutar la acea dată fiind de 4,5 lei/euro. Organele fiscale competente au anulat înregistrarea în scopuri de TVA a entității A în baza art. 316 alin. (11) lit. g) din Codul fiscal, decizia de anulare fiindu-i comunicată acesteia la 30.11.2016. La data de 01.02.2017, entitatea A își redobândește codul de TVA.

Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entității A.

Entitatea A, înregistrată în scopuri de TVA, efectuează o achiziție intracomunitară, având obligația:
i) de a-i transmite entității B codul de înregistrare în scopuri de TVA, caz în care furnizorul maghiar va factura fără TVA;
ii) de a achita TVA în România, prin aplicarea mecanismului taxării inverse.

Entitatea A va trebui să raporteze achiziția intracomunitară în declarația recapitulativă pentru achiziții intracomunitare în România. Locul livrării este România (locul încheierii transportului utilajului).

a) Achiziționarea echipamentului tehnologic (15.000 euro x 4,5 lei/euro):
67.500 lei 2131
„Echipamente tehnologice
(mașini, utilaje și
instalații de lucru)”
= 404
„Furnizori de imobilizări”
67.500 lei

– Taxarea inversă:

Taxarea inversă se aplică în România, entitatea A urmând să evidențieze în decontul de TVA atât taxa deductibilă, cât și pe cea colectată (67.500 lei x 20%).

Înregistrarea în contabilitate se efectuează după cum urmează:
13.500 lei 4426
„TVA deductibilă”
= 4427
„TVA colectată”
13.500 lei
b) Organele fiscale competente au anulat înregistrarea în scopuri de TVA a entității A în baza art. 316 (11) lit. g) din Codul fiscal, decizia de anulare fiindu-i comunicată acesteia la data de 30.11.2016. Potrivit art. 305 din același act normativ, la momentul respectiv, entitatea A trebuia să facă ajustări ale TVA aferente achiziției efectuate la 30.09.2016 pentru întreaga valoare a taxei deduse:
13.500 lei 2131
„Echipamente tehnologice
(mașini, utilaje și
instalații de lucru)”
= 4426
„TVA deductibilă”
13.500 lei

Conform modificărilor aduse Codului fiscal prin OUG nr. 84/2016, la momentul redobândirii codului de TVA se va repune anual doar o parte (1/5) din taxa ajustată anterior.

Exemplul 6

La data de 28.10.2016, entitatea X achiziționează de la entitatea Y mărfuri în sumă de 10.000 lei + TVA 20%. Ambele societăți sunt persoane impozabile care au ca perioadă fiscală trimestrul calendaristic. Organele fiscale competente au anulat înregistrarea în scopuri de TVA a entității X în baza art. 316 alin. (11) lit. h) din Codul fiscal, decizia de anulare fiindu-i comunicată acesteia la 01.11.2016. La data de 03.11.2016, entitatea X îi vinde mărfurile entității Z pentru suma de 11.000 lei + TVA 20%. La 21.12.2016, entitatea X achiziționează de la entitatea Y mărfuri în sumă de 20.000 lei + TVA 20%. La 01.02.2017, entitatea X își redobândește codul de TVA.

Ne propunem să prezentăm tratamentul TVA în cazul entităților X și Z.

➔ Entitatea X

a) Achiziționarea mărfurilor de la entitatea Y la data de 28.10.2016:
12.000 lei
10.000 lei

2.000 lei%
371
„Mărfuri”
4426
„TVA deductibilă”=401
„Furnizori”12.000 lei

b) Achitarea datoriei față de furnizor:
12.000 lei 401
„Furnizori”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
12.000 lei
La momentul anulării codului de TVA, entitatea X era obligată să efectueze ajustări ale TVA pentru mărfurile aflate în stoc, respectiv taxa dedusă la achiziția din data de 28.10.2016. Suma ajustărilor se declară prin formularul 307 „Declarație privind sumele rezultate din ajustarea/corecția ajustărilor/regularizarea taxei pe valoarea adăugată”:
2.000 lei 371
„Mărfuri”
= 4426
„TVA deductibilă”
2.000 lei
c) Vânzarea mărfurilor entității Z:
13.200 lei 4111
„Clienți”
= %
707
„Venituri din
vânzarea mărfurilor”
446.analitic distinct
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
13.200 lei
11.000 lei

2.200 lei

Entitatea X are obligația să colecteze TVA în sumă de 2.200 lei și va utiliza în acest sens contul 446 „Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”. În ceea ce privește emiterea acestei facturi, entitatea X procedează la evidențierea distinctă a valorii taxei, la fel ca înainte de anularea codului de TVA. Nu se va completa pe factura emisă codul de identificare fiscală al entității X cu simbolul RO, dar opțional se poate înscrie pe aceasta o informație cu privire la anularea codului de TVA.

d) Încasarea facturii:
13.200 lei 5121
„Conturi la bănci
în lei”
= 4111
„Clienți”
13.200 lei
e) Achitarea TVA colectate:
2.200 lei 446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
2.200 lei
f) Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute:
12.000 lei 607
„Cheltuieli privind mărfurile”
= 371
„Mărfuri”
12.000 lei

Remarcă:

1. Întrucât înregistrarea în scopuri de TVA a fost anulată de organele fiscale competente conform art. 316 alin. (11) lit. h) din Codul fiscal, entitatea X face ajustări ale TVA aferente achiziției de mărfuri din data de 28.10.2016 (pct. 78 alin. (9) din Normele metodologice date în aplicarea art. 304 din Codul fiscal).

2. Entitatea X are următoarele obligații:
  • să depună ultimul decont de TVA (formularul 300 „Decont de taxă pe valoarea adăugată”) până la data de 25.11.2016;
  • să depună formularul 307 „Declarație privind sumele rezultate din ajustarea/corecția ajustărilor/regularizarea taxei pe valoarea adăugată” pentru suma ajustărilor generate de anularea codului de TVA;
  • să depună formularul 311 „Declarație privind taxa pe valoarea adăugată colectată, datorată de către persoanele impozabile al căror cod de înregistrare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată a fost anulat conform art. 316 alin. (11) lit. a)-e), lit. g) sau lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal”, deoarece aceasta nu mai poate deduce TVA aferentă achiziției de bunuri și servicii, dar rămâne în continuare, pe toată perioada în care are codul de TVA anulat, cu obligația de a colecta și plăti taxa pe valoarea adăugată pentru bunurile vândute/serviciile prestate.
g) Achiziționarea mărfurilor de la entitatea Y la data de 21.12.2016:
24.000 lei 371
„Mărfuri”
= 401
„Furnizori”
24.000 lei
h) Achitarea datoriei față de furnizor:
24.000 lei 401
„Furnizori”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
24.000 lei
i) Dacă mărfurile sunt în stoc, în urma redobândirii codului de înregistrare în scopuri de TVA, entitatea X beneficiază de dreptul de deducere a taxei aferente achizițiilor din perioada în care a avut codul de TVA anulat:
4.000 lei 4426
„TVA deductibilă”
= 371
„Mărfuri”
4.000 lei

Presupunem următoarele situații:

Cazul A. Mărfurile au fost vândute la prețul de 22.000 lei + TVA 20% la data de 21.12.2016, iar beneficiarul a acceptat să suporte TVA. În acest caz, entitatea X efectuează următoarele înregistrări:

– Vânzarea mărfurilor:
26.400 lei 4111
„Clienți”
= %
707
„Venituri din
vânzarea mărfurilor”
446.analitic distinct
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
26.400 lei
22.000 lei

4.400 lei

– Încasarea facturii:
26.400 lei 5121
„Conturi la bănci
în lei”
= 4111
„Clienți”
26.400 lei
– Achitarea TVA colectate:
4.400 lei 446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
4.400 lei
– Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute:
24.000 lei 607
„Cheltuieli privind mărfurile”
= 371
„Mărfuri”
24.000 lei

Cazul B. Mărfurile au fost vândute la prețul de 22.000 lei + TVA 19% la data de 19.01.2017, iar beneficiarul a acceptat să suporte TVA. În acest caz, entitatea X efectuează următoarele înregistrări:

– Vânzarea mărfurilor:
26.180 lei 4111
„Clienți”
= %
707
„Venituri din
vânzarea mărfurilor”
446.analitic distinct
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
26.180 lei
22.000 lei

4.180 lei

– Încasarea facturii:
26.180 lei 5121
„Conturi la bănci
în lei”
= 4111
„Clienți”
26.180 lei
– Achitarea TVA colectate:
4.180 lei 446
„Alte impozite, taxe
și vărsăminte asimilate”
= 5121
„Conturi la bănci
în lei”
4.180 lei
– Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute:
24.000 lei 607
„Cheltuieli privind mărfurile”
= 371
„Mărfuri”
24.000 lei

➔ Entitatea Z

– Achiziționarea mărfurilor de la entitatea X:
13.200 lei 371
„Mărfuri”
= 401
„Furnizori”
13.200 lei

Întrucât entitatea Z a achiziționat mărfurile de la un furnizor cu codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, aceasta nu va putea deduce TVA la achiziție.

Remarcă:

În momentul în care entitatea X se reînregistrează în scopuri de TVA (01.02.2017), aceasta trebuie să factureze toate livrările efectuate în perioada în care a avut codul anulat. Cumpărătorul (entitatea Z) dobândește astfel dreptul de deducere a taxei aferente achiziției din data de 03.11.2016, pe baza unei facturi nou-emise de furnizor, efectuând în contabilitate următoarele înregistrări:

Cazul A. La data de 01.02.2017, mărfurile sunt în stoc la entitatea Z.

Dobândirea dreptului de deducere a TVA aferente achiziției din data de 03.11.2016 se efectuează astfel:
2.200 lei 4426
„TVA deductibilă”
= 371
„Mărfuri”
2.200 lei

Cazul B. Mărfurile sunt vândute de entitatea Z la data de 11.01.2017.

Dobândirea dreptului de deducere a TVA aferente achiziției din data de 03.11.2016 se efectuează astfel:
2.200 lei 4426
„TVA deductibilă”
= 371
„Mărfuri”
2.200 lei
(2.200 lei) 4426
„TVA deductibilă”
= 371
„Mărfuri”
(2.200 lei)

Cazul C. Mărfurile sunt vândute de entitatea Z în anul 2016.

Dobândirea dreptului de deducere a TVA aferente achiziției din data de 03.11.2016 se efectuează astfel:
2.200 lei 4426
„TVA deductibilă”
= 7588
„Alte venituri din exploatare”
2.200 lei
Bibliografie
  1. Marinescu, Cristian (2016), Anularea din oficiu a codului de TVA în cazul în care societatea nu a depus niciun decont de taxă pentru șase luni/două trimestre consecutive, Contabilitatea, expertiza și auditul afacerilor, nr. 11, pp. 52-56.
  2. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 22/13.01.2016, cu modificările și completările ulterioare.
  3. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
  4. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 84/2016 pentru modificarea și completarea unor acte normative din domeniul financiar-fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 977/06.12.2016.

Sursa aici

About the Author: